※２０２４年５月配信当時の記事であり、
以後の税制改正等の内容は反映されませんのでご注意ください。

株式会社KACHIELの久保憂希也です。

先週水曜の本メルマガでは、役員報酬を通常の生活が
できない程度の額に設定・支給し、法人の役員貸付金が
年々増加している場合のリスクに関して説明しました。

今回は、事前確定届出給与を設定・支給し、役員報酬額を
低額に設定している場合のリスクについて解説します。

社会保険料の負担軽減のため、事前確定届出給与を高額に、
役員報酬月額を低額にすることは、わりと浸透している
方法だと思いますが、ここには１つ大きなリスクがあり、
役員退職金（特に死亡時）の損金算入限度額の計算上、
最終月額報酬が低額＝役員退職金の損金算入限度額が低額
になってしまうということが想定されます。

この論点は単純で、役員退職金を功績倍率法で計算するに
あたっての「最終月額報酬」が

●事前確定届出給与を含まない月額報酬

●事前確定届出給与を含む年報酬総額を１２で割った金額

のどちらなのか、という点です。

この論点に関して完全な結論は無いのですが、
少なくともリスクがあることは認識しておくべきです。

まず「事前確定届出給与を含む年報酬総額を１２で割った金額」
の考え方ですが、役員退職給与規程において

・退職金支給額を功績倍率法による計算と設定

・計算の基礎となる「最終月額報酬」を「その役員に対する
定時株主総会から次の定時株主総会までの１年間の
任期期間に係る報酬総額の１２分の１の金額」と規定

することで役員退職金（の損金算入限度額）が
低額になるリスクを避けることができるとするものです。

最も有名なところで「役員退職給与を巡る諸問題 増補改訂版」
（大蔵財務協会）において、この旨が明記されています
（著者の衛藤政憲先生は、他にも「国税速報」などで
同趣旨の記事も書かれています）。

一方で、これに真っ向から反対する「事前確定届出給与を
含まない月額報酬」の見解の方が優勢でしょう。

平成２７年６月２３日裁決（Ｆ０－２－５９９）において
平均功績倍率法における最終報酬月額は、月額役員報酬と
事前確定届出給与による支給額を合計した年額を
１２分の１した額を利用するのではなく、あくまで
月額のみの役員報酬額とするという判断内容（結論）であり、
その後に裁判となった平成２９年１０月１３日東京地裁
（Ｚ２６７－１３０７６）においては、この論点が
争点にならなかったことが最大の理由でしょう。

この考え方を強く主張している書籍としては
「役員給与（第２版）」（中央経済社）があります。

「事前確定届出給与を含まない月額報酬」とする見解に
至る論拠としては下記が挙げられます。

●国税が「役員退職金は不相当に高額」と否認するには、
結局は類似法人と比較するわけですが、類似法人の
ほとんどは事前確定届出給与制度を利用していない
ことから、年間報酬額を１２で除した額を使用すること
自体がおかしいとされる

●法基通９－２－２７の３（注）において、
「本文の功績倍率法とは、役員の退職の直前に支給した
給与の額を基礎として～」として規定されている以上、
文理解釈上は事前確定届出給与額が最終報酬月額に
含まれていると解釈することは難しい

以上から、実務上の対応（リスク許容度）は
ケースによって分けて考えた方がいいでしょう。

■役員報酬月額が低額で事前確定届出給与が高額の
経営者が【亡くなった】場合

役員退職給与規程がない場合、規程の整備をしたうえで、
「事前確定届出給与を含む年報酬総額を１２で割った金額」
を最終月額報酬とした役員退職金を支給するが、
その否認リスクを顧問先（相続人）にきちんと説明する

■経営者が現任している場合の対応方法

・役員報酬を低額にすると退任時もしくは死亡時の
役員退職金が低額になる可能性のリスクを事前説明しておく

・役員退任時が決まっている場合、その進行期において
事前確定届出給与をやめて月額報酬を上げる

・特に高齢になってきている経営者に対しては
事前確定届出給与の活用を提案しない、もしくは
実施するにしてもリスクが高い旨を説明する

事前確定届出給与を出している法人と経営者は、
ある一定以上の資産があるでしょうから、
役員退職金も相当多額であることが想定され、
否認された場合のリスクは高くなりますので、
より慎重に対応した方がいいでしょう。

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